Postanowienie Ts 95/11

436/5/B/2012 POSTANOWIENIE z dnia 5 października 2012 r. Sygn. akt Ts 95/11 Trybunał Konstytucyjny w składzie: Andrzej Wróbel – przewodniczący Piotr Tuleja – sprawozdawca Teresa Liszcz, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym zażalenia na postanowienie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 lipca 2011 r. o odmowie nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej Henryka W., p o s t a n a w i a: nie uwzględnić zażalenia. UZASADNIENIE W skardze konstytucyjnej z 1 kwietnia 2011 r. Henryk W. (dalej: skarżący) zakwestionował zgodność art. 20 ust. 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.; dalej: ustawa o PIT) z art. 2 w zw. z art. 7 w zw. z art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji, w zakresie, w jakim pozbawiają podatników możliwości powoływania się na zarzut przedawnienia zobowiązań podatkowych z upływem pięcioletniego okresu od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zdaniem skarżącego zaskarżone unormowania prowadzą do niezgodnej z Konstytucją ingerencji w prawa ekonomiczne podatników (w szczególności w prawo własności) przez pozbawienie ich możliwości powoływania się – w związku z art. 68 ust. 4 i art. 70 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) – na zarzut przedawnienia zobowiązań podatkowych z upływem pięcioletniego okresu od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jednocześnie skarżący podniósł zarzut niezgodności art. 20 ust. 3 ustawy o PIT z art. 2 w zw. z art. 7 w zw. z art. 45 ust. 1 Konstytucji, w zakresie, w jakim to na organie podatkowym ciąży obowiązek wywiedzenia z określonych faktów odpowiednich skutków prawnych. W ocenie skarżącego unormowanie art. 20 ust. 3 ustawy o PIT pozbawia podatników prawa do sprawiedliwego rozpatrzenia ich sprawy. Ponadto skarżący zarzucił niezgodność art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT z art. 64 ust. 1 i 3 w zw. z art. 31 ust. 3 w zw. z art. 84 Konstytucji, w zakresie, w jakim obciążenie podatnika obowiązkiem zapłaty podatku w wysokości 75% uzyskanego przez niego dochodu powoduje skutek zbliżony do konfiskaty mienia. W konsekwencji skarżący zarzucił także niezgodność art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT z art. 45 ust. 1 w zw. z art. 46 w zw. z art. 84 Konstytucji, w zakresie, w jakim konfiskatę mienia orzeka organ podatkowy w sytuacji, gdy wyłącznie uprawnionym do orzekania w tym przedmiocie na podstawie Konstytucji jest sąd. Postanowieniem z 25 lipca 2011 r. Trybunał Konstytucyjny odmówił nadania skardze konstytucyjnej dalszego biegu. Podstawą rozstrzygnięcia było m.in. stwierdzenie, że między zaskarżoną regulacją (art. 20 ust. 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT) a postawionymi zarzutami (pozbawienie prawa powołania się na zarzut przedawnienia zobowiązań podatkowych) nie zachodzi związek treściowy. Ponadto Trybunał stwierdził, że powołane przez skarżącego wzorce kontroli konstytucyjności są nieadekwatne (art. 7 i art. 45 ust. 1 Konstytucji) lub niesamoistne (art. 2 Konstytucji). Z kolei zarzut naruszenia art. 64 ust. 1 i 3 w zw. z art. 31 ust. 3 w zw. z art. 84 Konstytucji Trybunał uznał za oczywiście bezzasadny, kierując się motywami rozstrzygnięcia przyjętymi w orzeczeniu TK z 12 kwietnia 2011 r. (P 90/08, OTK ZU nr 3/A/2011, poz. 21, w którym Trybunał nie podzielił poglądu, jakoby 75-procentowa stawka podatku była rodzajem kary). Na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżącego wniósł w ustawowym terminie zażalenie. W złożonym środku odwoławczym podniesiono, że zamiarem skarżącego nie było zakwestionowanie przepisów Ordynacji podatkowej. Jednocześnie skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem Trybunału dotyczącym braku związku treściowego pomiędzy zaskarżonymi przepisami ustawy o PIT a postawionymi zarzutami i stwierdził, że prawidłowo określił przedmiot skargi konstytucyjnej. W ocenie skarżącego to przepisy ustawy o PIT, a nie Ordynacji podatkowej mają bezpośredni wpływ na prawa i wolności konstytucyjne skarżącego. Ponadto w zażaleniu podniesiono, że w skardze konstytucyjnej określono wzorce kontroli przez wskazanie, które prawa i wolności konstytucyjne skarżącego zostały naruszone przez przepisy ustawy o PIT. Skarżący nie podzielił również stanowiska Trybunału, że prawo do sądu wynikające z art. 45 ust. 1 Konstytucji odnosi się do postępowania sądowego, a nie podatkowego. Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 49 w związku z art. 36 ust. 4 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643, ze zm.; dalej: ustawa o TK) skarżącemu przysługuje prawo wniesienia zażalenia na postanowienie Trybunału Konstytucyjnego o odmowie nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej. Trybunał, w składzie trzech sędziów, rozpatruje zażalenie na posiedzeniu niejawnym (art. 25 ust. 1 pkt 3 lit. b w zw. z art. 36 ust. 6-7 i z art. 49 ustawy o TK). Trybunał Konstytucyjny bada w szczególności, czy wydając zaskarżone postanowienie, prawidłowo stwierdził istnienie przesłanek odmowy nadania skardze dalszego biegu. Oznacza to, że na etapie rozpoznania zażalenia Trybunał analizuje przede wszystkim te zarzuty, które mogą podważyć trafność ustaleń przyjętych za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Trybunał Konstytucyjny stwierdza, że postanowienie o odmowie nadania rozpatrywanej skardze konstytucyjnej dalszego biegu jest prawidłowe, a zarzuty podniesione w zażaleniu nie zasługują na uwzględnienie. Trybunał podziela stanowisko skarżącego wyrażone w zażaleniu, że podstawą rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie były m.in. zaskarżone przepisy ustawy o PIT, oraz że skarżący wskazał w skardze konstytucyjnej wzorce, mające być podstawą badania zgodności zakwestionowanych regulacji z Konstytucją. Niemniej jednak, niezależnie od powyższych ustaleń Trybunał podtrzymuje stanowisko przedstawione w postanowieniu z 25 lipca 2011 r. w odniesieniu do zbadania zgodności art. 20 ust. 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT z art. 2 w zw. z art. 7 w zw. z art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji. Skarżący, kwestionując stanowisko Trybunału w zakresie braku związku treściowego między zaskarżonymi regulacjami a zawartym w skardze zarzutem, zdaje się nie dostrzegać, że kwestia przedawnienia zobowiązań została uregulowana w przepisach Ordynacji podatkowej. Oparcie rozstrzygnięcia organu podatkowego na przepisach ustawy o PIT nie wyłącza możliwości stosowania przepisów Ordynacji podatkowej. O ile bowiem ustawa o PIT reguluje kwestie materialnoprawne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, o tyle Ordynacja podatkowa jest ustawą zawierającą normy prawa proceduralnego stosowane w postępowaniu podatkowym (skarbowym) zarówno w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, jak i innych zobowiązań podatkowych określonych w prawie podatkowym. W konsekwencji, to przepisy Ordynacji podatkowej normują kwestie związane z przedawnianiem się zobowiązań podatkowych. W zakresie zobowiązań z tytułu opodatkowania dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych stosuje się art. 68 ust. 4 Ordynacji podatkowej, określający termin na wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie, a po powstaniu tego zobowiązania (tj. wydaniu decyzji ustalającej) – termin przedawnienia określony w art. 70 Ordynacji podatkowej. Dlatego trafnie przyjęto w kwestionowanym postanowieniu, że między zaskarżoną regulacją (art. 20 ust. 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT) a postawionymi zarzutami nie zachodzi związek treściowy wymagany przez art. 79 ust. 1 Konstytucji. Jednocześnie, w ocenie Trybunału, zażalenie nie dostarcza żadnych argumentów wykazujących nieprawidłowość tego stanowiska. W związku z powyższym Trybunał na podstawie art. 49 w zw. z art. 36 ust. 7 ustawy o TK nie uwzględnił zażalenia w zakresie odmowy nadania dalszego biegu skardze w odniesieniu do zbadania zgodności art. 20 ust. 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT z art. 2 w zw. z art. 7 w zw. z art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji. Jedynie na marginesie Trybunał przypomina, iż wielokrotnie już podkreślał, że choć Konstytucja zawiera unormowania dotyczące przedawnienia (art. 43 i art. 44), nie można przyjąć, że istnieje konstytucyjne „prawo do przedawnienia” czy choćby ekspektatywa takiego prawa (w szczególności na gruncie prawa podatkowego). Nie oznacza to jednak, że ustawodawca nie może tej instytucji wprowadzić do systemu prawnego (por. wyrok TK z 23 maja 2005 r., SK 44/04, OTK ZU nr 5/A/2005, poz. 52). Konstytucja nie zawiera jednakże przepisu, który przyznawałby komukolwiek prawo do przedawnienia (por. wyrok TK z 25 maja 2004 r., SK 44/03, OTK ZU nr 5/A/2004, poz. 46, postanowienie TK z 7 września 2009 r., Ts 390/08, OTK ZU nr 5/B/2009, poz. 432). Drugi z zarzutów podniesionych w zażaleniu dotyczy zakresu przedmiotowego art. 45 ust. 1 Konstytucji. Zdaniem skarżącego przepis ten stwarza gwarancje również w postępowaniu przed organami podatkowymi, gdyż rozstrzygnięcia wydane przez organy podatkowe (skarbowe) są przedmiotem kontroli dokonywanej przez sądy w ramach postępowania sądowoadministracyjnego. Trybunał Konstytucyjny konsekwentnie przyjmuje, że prawo do sądu statuowane w art. 45 ust. 1 Konstytucji odnosi się do postępowania sądowego (por. wyrok TK z 26 maja 2009 r., SK 32/07, OTK ZU nr 5/A/2009, poz. 70) i dlatego nie można uznać, że zakres unormowania tego przepisu znajduje zastosowanie w postępowaniu podatkowym. W ocenie Trybunału stanowisko skarżącego należy uznać za nieuzasadnione, gdyż przeczy ono istocie postępowania administracyjnego, w tym i podatkowego, które nie może być utożsamiane z postępowaniem sądowym, choćby z uwagi na odmienną naturę prawną oraz różną pozycję stron procesowych tego postępowania. Za ugruntowany należy uznać pogląd doktryny, że postępowanie administracyjne nie służy rozstrzygnięciu sporu o prawo; chodzi w nim o załatwienie sprawy leżącej we właściwości konkretnego organu administracji państwowej, i to załatwienie jej w drodze jednostronnego rozstrzygnięcia tego organu (zob. J. Łętowski, Prawo administracyjne. Zagadnienia podstawowe, Warszawa 1990, s. 223). Z tych względów Trybunał odmówił uwzględnienia zażalenia w zakresie odnoszącym się do niezgodności art. 20 ust. 3 ustawy o PIT z art. 2 w zw. z art. 7 w zw. z art. 45 ust. 1 Konstytucji. Abstrahując od powyższego, zarzut naruszenia art. 45 ust. 1 Konstytucji jest niezrozumiały także dlatego, że powierzenie sądom merytorycznego rozpatrywania spraw dotyczących indywidualnych decyzji podatkowych, jako sądowej formy kontroli prawidłowości postępowania podatkowego, stanowi przejaw realizacji praw podmiotowych gwarantowanych w tym przepisie ustawy zasadniczej. Z uzasadnienia skargi konstytucyjnej i dołączonych akt sprawy bezspornie wynika, że skarżący co najmniej dwukrotnie skorzystał z przysługującego mu prawa do sądu. Po raz pierwszy uczynił to, składając skargę do WSA na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach (nr PD2-4117-121/07) z 20 lutego 2008 r. WSA wyrokiem z 11 czerwca 2008 r. (sygn. akt I SA/Ke 151/08) uwzględnił skargę i uchylił zaskarżoną decyzję, uznając, że organ podatkowy nie uwzględnił całokształtu okoliczności faktycznych, które dały mu podstawę do ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych. Niemniej jednak poglądu tego nie podzielił NSA, który wyrokiem z 9 września 2009 r. (sygn. akt II FSK 1626/08) uchylił powyższy wyrok WSA i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. W konsekwencji WSA po ponownej merytorycznej ocenie zarzutów skargę oddalił wyrokiem z 10 grudnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Ke 461/09). Po raz drugi skarżący skorzystał z prawa do sądu, wnosząc skargę kasacyjną od powyższego wyroku WSA. NSA po merytorycznym rozpoznaniu zarzutów podniesionych przez skarżącego podzielił stanowisko WSA w wyroku z 30 listopada 2010 r. (sygn. akt II FSK 680/10) oddalającym skargę kasacyjną. Jednocześnie w orzecznictwie Trybunału wyrażony został pogląd, który Trybunał Konstytucyjny w niniejszym składzie w pełni podziela, zgodnie z którym „oddalenie żądania [strony] jako nieuzasadnionego merytorycznie w żadnym razie nie może być (…) podstawą tezy o naruszeniu prawa do rozpoznania sprawy przez niezawisły sąd” (postanowienie TK z 13 czerwca 2011 r., SK 26/09, dotychczas nieopublikowane). W tym stanie faktycznym trudno zgodzić się ze stanowiskiem, że skarżący został pozbawiony wywodzonego z art. 45 ust. 1 Konstytucji prawa do sprawiedliwego rozpatrzenia sprawy. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 49 w zw. z art. 36 ust. 7 ustawy o TK, Trybunał Konstytucyjny postanowił jak w sentencji.